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股權(quán)轉(zhuǎn)讓,要繳稅嗎?

除了商業(yè)模式、資源的獲取、人財物等方面的考慮,自然人股東轉(zhuǎn)讓其持有的有限責(zé)任公司(下稱目標公司)股權(quán),要繳稅嗎?股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中,出現(xiàn)違約行為產(chǎn)生違約金、股權(quán)轉(zhuǎn)讓后又收回股權(quán)以及認繳制下涉稅情況如何處理?本文具體分析如下:

一、從一則案例看,自然人股東轉(zhuǎn)讓目標公司股權(quán)時應(yīng)納稅情況

(一)案例簡介

國家稅務(wù)總局陜西省稅務(wù)局(網(wǎng)址:https://shaanxi.chinatax.gov.cn/)于2020年9月23日針對吳某某與肖某某等7人就“西安某項目”股權(quán)轉(zhuǎn)讓事宜下發(fā)八份《國家稅務(wù)總局陜西省稅務(wù)局稽查局稅務(wù)行政處罰事項告知書》(下稱稅務(wù)行政處罰事項告知書),2017年8月,肖某某等7人分別向吳某某轉(zhuǎn)讓各自持有的“西安某項目”(該項目由四家關(guān)聯(lián)企業(yè)組成)相關(guān)股權(quán)時,共簽署2份股權(quán)轉(zhuǎn)讓對價不一致的股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議。兩份協(xié)議中,用于在市場監(jiān)督管理局進行股東變更登記的股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議,約定的股權(quán)轉(zhuǎn)讓對價系按照注冊認繳資金合計3780萬元等額支付;而各方另行簽署的股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議,則約定股權(quán)轉(zhuǎn)讓對價以銀行轉(zhuǎn)賬或抵償債務(wù)方式合計2.691億元進行支付。轉(zhuǎn)讓雙方于2017年9月完成股東變更登記,均未申報繳納印花稅。

根據(jù)以上事實,國家稅務(wù)總局陜西省稅務(wù)局稽查局(下稱主管稅務(wù)機關(guān))以稅務(wù)行政處罰事項告知書對8人擬作出補繳印花稅、個人所得稅、罰款合計1.39億元的稅務(wù)行政處罰。(案例來源:國家稅務(wù)總局陜西省稅務(wù)局官網(wǎng))

(二)評析

 從以上案例可以看出,自然人股東股權(quán)轉(zhuǎn)讓時應(yīng)按“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”繳納個人所得稅,按照產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)繳納印花稅。具體為:

1、個人所得稅。根據(jù)《中華人民共和國個人所得稅法》(下稱個人所得稅法)第二條“下列各項個人所得,應(yīng)當繳納個人所得稅:(八)財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”、第九條“個人所得稅以所得人為納稅人,以支付所得的單位或者個人為扣繳義務(wù)人”《中華人民共和國個人所得稅法實施條例》(下稱個人所得稅法實施條例)第六條“個人所得稅法規(guī)定的各項個人所得的范圍:(八)財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得,是指個人轉(zhuǎn)讓有價證券、股權(quán)、合伙企業(yè)中的財產(chǎn)份額、不動產(chǎn)、機器設(shè)備、車船以及其他財產(chǎn)取得的所得”《股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅管理辦法(試行)》(國家稅務(wù)總局公告2014年第67號)第三條“股權(quán)轉(zhuǎn)讓包括:(1)出售股權(quán);(2)公司回購股權(quán);(3)發(fā)行人首次公開發(fā)行新股時,被投資企業(yè)股東將其持有的股份以公開發(fā)行方式一并向投資者發(fā)售;(4)股權(quán)被司法或行政機關(guān)強制過戶;(5)以股權(quán)對外投資或進行其他非貨幣性交易;(6)以股權(quán)抵償債務(wù);(7)其他股權(quán)轉(zhuǎn)移行為”規(guī)定,自然人股東轉(zhuǎn)讓目標公司股權(quán)的,其為納稅人,應(yīng)按“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”繳納個人所得稅。

在案例中,股權(quán)轉(zhuǎn)讓人與受讓人采取簽訂并履行了兩份股權(quán)對價款相差懸殊的股轉(zhuǎn)協(xié)議,未以實際支付的“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”的20%繳納個人所得稅,因此,主管稅務(wù)機關(guān)作出補繳個人所得稅的決定。

2、印花稅。根據(jù)《中華人民共和國印花稅法》(下稱印花稅法)第一條“在中華人民共和國境內(nèi)書立應(yīng)稅憑證、進行證券交易的單位和個人,為印花稅的納稅人,應(yīng)當依照本法規(guī)定繳納印花稅”、第五條“印花稅的計稅依據(jù)如下:(二)應(yīng)稅產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)的計稅依據(jù),為產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)所列的金額,不包括列明的增值稅稅款”、第八條“印花稅的應(yīng)納稅額按照計稅依據(jù)乘以適用稅率計算”、第十條“同一應(yīng)稅憑證由兩方以上當事人書立的,按照各自涉及的金額分別計算應(yīng)納稅額”《印花稅稅目稅率表》“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù):股權(quán)轉(zhuǎn)讓書據(jù)(不包括應(yīng)繳納證券交易印花稅的),價款的萬分之五”規(guī)定,自然人股東轉(zhuǎn)讓股權(quán),應(yīng)按照“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)”稅目,繳納印花稅,稅率為萬分之五。本案中,印花稅的納稅人系股權(quán)轉(zhuǎn)讓方和股權(quán)受讓方,雙方均應(yīng)按照產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)所列的金額繳納萬分之五的印花稅。因此,主管稅務(wù)機關(guān)按照當時生效實施的《中華人民共和國印花稅暫行條例》作出了補繳印花稅決定。

3、其他

根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》第六十三條“納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀帳簿、記帳憑證,或者在帳簿上多列支出或者不列、少列收入,或者經(jīng)稅務(wù)機關(guān)通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報,不繳或者少繳應(yīng)納稅款的,是偷稅。對納稅人偷稅的,由稅務(wù)機關(guān)追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金,并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款;構(gòu)成犯罪的,依法追究刑事責(zé)任??劾U義務(wù)人采取前款所列手段,不繳或者少繳已扣、已收稅款,由稅務(wù)機關(guān)追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金,并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款;構(gòu)成犯罪的,依法追究刑事責(zé)任”、第六十九條“扣繳義務(wù)人應(yīng)扣未扣、應(yīng)收而不收稅款的,由稅務(wù)機關(guān)向納稅人追繳稅款,對扣繳義務(wù)人處應(yīng)扣未扣、應(yīng)收未收稅款百分之五十以上三倍以下的罰款”規(guī)定,在本案例中,股權(quán)受讓方作為轉(zhuǎn)讓方個人所得稅的扣繳義務(wù)人,對股權(quán)受讓方未如實申報和扣繳7名股權(quán)轉(zhuǎn)讓方的個人所得稅,主管稅務(wù)機關(guān)擬作出應(yīng)扣未扣、應(yīng)收未收稅款一倍的罰款。這也是需股權(quán)受讓方特別注意的情形。

二、股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中違約金涉稅處理

根據(jù)《關(guān)于個人股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中取得違約金收入征收個人所得稅問題的批復(fù)》(國稅函〔2006〕866號)規(guī)定,股權(quán)成功轉(zhuǎn)讓后,轉(zhuǎn)讓方個人因受讓方個人未按規(guī)定期限支付價款而取得的違約金收入,屬于因財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓而產(chǎn)生的收入。轉(zhuǎn)讓方個人取得的該違約金應(yīng)并入財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入,按照“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項目計算繳納個人所得稅,稅款由取得所得的轉(zhuǎn)讓方個人向主管稅務(wù)機關(guān)自行申報繳納。因此,自然人股東轉(zhuǎn)讓股權(quán)過程中取得的違約金收入應(yīng)按照“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項目征收個人所得稅。

三、股權(quán)轉(zhuǎn)讓后,又收回股權(quán)的涉稅處理

根據(jù)《關(guān)于納稅人收回轉(zhuǎn)讓的股權(quán)征收個人所得稅問題的批復(fù)》(國稅函〔2005〕130號)規(guī)定,股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同履行完畢、股權(quán)已作變更登記,且所得已經(jīng)實現(xiàn)的,轉(zhuǎn)讓人取得的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入應(yīng)當依法繳納個人所得稅。轉(zhuǎn)讓行為結(jié)束后,當事人雙方簽訂并執(zhí)行解除原股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同、退回股權(quán)的協(xié)議,是另一次股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為,對前次轉(zhuǎn)讓行為征收的個人所得稅款不予退回。股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同未履行完畢,因執(zhí)行仲裁委員會作出的解除股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同及補充協(xié)議的裁決、停止執(zhí)行原股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同,并原價收回已轉(zhuǎn)讓股權(quán)的,由于其股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為尚未完成、收入未完全實現(xiàn),隨著股權(quán)轉(zhuǎn)讓關(guān)系的解除,股權(quán)收益不復(fù)存在,根據(jù)個人所得稅法和征管法的有關(guān)規(guī)定,以及從行政行為合理性原則出發(fā),納稅人不應(yīng)繳納個人所得稅。因此,自然人股東股權(quán)轉(zhuǎn)讓后又收回股權(quán)的,是否繳納稅款及能否退回所繳納稅款應(yīng)區(qū)別不同情況分別處理。

四、認繳制下股權(quán)轉(zhuǎn)讓的涉稅處理

根據(jù)《中華人民共和國公司法》第二十六條“有限責(zé)任公司的注冊資本為在公司登記機關(guān)登記的全體股東認繳的出資額。法律、行政法規(guī)以及國務(wù)院決定對有限責(zé)任公司注冊資本實繳、注冊資本最低限額另有規(guī)定的,從其規(guī)定”、個人所得稅法第六條“應(yīng)納稅所得額的計算:(五)財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得,以轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)的收入額減除財產(chǎn)原值和合理費用后的余額,為應(yīng)納稅所得額”《股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅管理辦法(試行)》(國家稅務(wù)總局公告2014年第67號)第四條“個人轉(zhuǎn)讓股權(quán),以股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入減除股權(quán)原值和合理費用后的余額為應(yīng)納稅所得額,按‘財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得’繳納個人所得稅。合理費用是指股權(quán)轉(zhuǎn)讓時按照規(guī)定支付的有關(guān)稅費”、第十二條“符合下列情形之一,視為股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入明顯偏低:(一)申報的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入低于股權(quán)對應(yīng)的凈資產(chǎn)份額的。其中,被投資企業(yè)擁有土地使用權(quán)、房屋、房地產(chǎn)企業(yè)未銷售房產(chǎn)、知識產(chǎn)權(quán)、探礦權(quán)、采礦權(quán)、股權(quán)等資產(chǎn)的,申報的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入低于股權(quán)對應(yīng)的凈資產(chǎn)公允價值份額的;(二)申報的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入低于初始投資成本或低于取得該股權(quán)所支付的價款及相關(guān)稅費的;(三)申報的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入低于相同或類似條件下同一企業(yè)同一股東或其他股東股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入的;(四)申報的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入低于相同或類似條件下同類行業(yè)的企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入的;(五)不具合理性的無償讓渡股權(quán)或股份;(六)主管稅務(wù)機關(guān)認定的其他情形”規(guī)定,認繳制下,自然人股東未履行出資義務(wù)或未全部履行出資義務(wù)對外轉(zhuǎn)讓目標公司股權(quán)時,股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入應(yīng)按照公平交易原則確定。納稅人應(yīng)納稅所得額以股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入減除股權(quán)原值和合理費用后的余額確認,同時也要注意無正當理由的明顯偏低情形,避免引起涉稅風(fēng)險。

 

綜上所述,自然人股東轉(zhuǎn)讓其持有的目標公司股權(quán)時,應(yīng)就應(yīng)納稅所得額依法繳納相關(guān)稅款,受讓股權(quán)的一方作為扣繳義務(wù)人,更應(yīng)關(guān)注其應(yīng)納稅情況。對于在股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中還會出現(xiàn)的一些涉稅情況,也提醒在股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中面臨的各種復(fù)雜情況時,應(yīng)注意是否產(chǎn)生納稅義務(wù),并考慮現(xiàn)行有效的優(yōu)惠政策。

 

聲明:本文觀點系作者個人觀點,僅用于交流討論目的,供讀者參考,并非元正盛業(yè)律師事務(wù)所正式法律意見或建議。如您有相關(guān)法律問題的意見交流或需要法律服務(wù),請與本所或作者聯(lián)系。

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